在企业破产程序中，由于企业纳税主体身份仍然存在，而我国现有法律尚未建立完善的破产纳税豁免制度，因此当发生应税行为时，破产企业仍然负有纳税义务。由于破产企业，尤其是破产清算企业日常业务相对较少，其主要的应税行为体现为对破产企业资产的拍卖。因此在破产实践中，需要明确破产企业资产拍卖后的应税种类、申报责任以及具体的税费承担方式。
一、应税种类
在具体的纳税过程中，《增值税暂行条例》又区分了一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物，提供有形动产租赁服务的适用税率为16%；销售交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务的税率为10%；销售服务、无形资产的税率为6%；如果破产企业为小规模纳税人，其适用征收税率一般为3%。
企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的一种所得税。企业所得税为比例税率，一般企业的税率为25%，非居民企业为20%。依据企业所得税条例规定，企业应纳税所得额的确定，是企业的收入总额减去成本、费用、损失以及准予扣除项目的金额。企业应纳所得税额=当期应纳税所得额×适用税率；应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额。
针对破产清算企业，在企业不再持续经营，发生结束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经济行为时，应当对清算所得、清算所得税、股息分配等事项进行处理。具体的清算所得计算方法为企业的全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额。
土地增值税是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，以转让所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入减去法定扣除项目金额后的增值额为计税依据向国家缴纳的一种税赋。
除此之外，在对破产企业资产的拍卖过程中，还可能会涉及房产税、城市维护建设税、契税、印花税、城镇土地使用税等相关税种。由于其相对发生额较小，因此不予赘述。
二、纳税申报及处理
对于土地增值税，依据法律规定土地增值税的纳税人应在转让房地产合同签订后的7日内，到房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并向税务机关提交房屋及建筑物产权、土地使用权证书，土地转让、房产买卖合同，房地产评估报告及其他与转让房地产有关的资料。因此当拍卖破产企业房地产资产后，应当按照法律规定时间进行具体纳税申报。
管理人在实践中承担了破产企业纳税申报的义务，并不意味着应当承担相应的法律责任。首先，管理人承担破产企业纳税申报的义务并没有法律依据。有的税务机关主张管理人承担破产企业纳税申报的义务可以视为税务代理人。但是从破产管理人与破产企业之间的法律关系来看，其并不是代理人的关系。因此主张依据税务代理人规定要求管理人承担法律责任并不能成立。其次，从破产企业自身来看，当破产企业进入破产程序后，其已经丧失了基本的企业功能，尤其在破产清算程序中，管理人更多是为了破产企业处置债权债务和相关资产，对破产企业进行处罚也无法实现相关税收法律处罚企业的最初目的。最后，从税款滞纳金的承担方式来看，管理人亦不承担申报不当的法律责任。依据《最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》滞纳金属于普通破产债权，由破产企业承担，因此管理人不应当承担申报不当而产生的法律责任。
三、税费的实际承担
尽管我国税法及相关规定基本明确了破产企业应当承担的税款和具体的承担方式，但是在具体的法律实践过程中，还存在大量转移破产企业税费的情况。因此在破产企业资产拍卖后涉及到相对繁琐的税费实际承担问题。
具体而言，在破产企业资产的拍卖过程中，管理人为了减轻破产企业后续的负担，同时也为了避免在后续缴纳税费的过程中出现相关法律问题，通常情况下管理人都会在拍卖公告中明确资产拍卖后的一切税费都由买受人承担，但是这种操作会引发一系列争议。
首先，管理人是否可以做出转嫁税费承担的约定。管理人作出转嫁费用的约定仅是对税费实际履行主体的约定，其并不会改变原有的税收缴纳行政法律关系，也不会改变税款的承担主体，其仅仅是约定了最终的承担主体，因此转嫁税费的做法从法律角度并无不当。
文/王峻峰
